Аудит кредитных операций

заложенное имущество, принудительное взыскание просроченной задолженности

путем обращения в правоохранительные органы и другие меры.

Проверка операций кредитования путем открытия кредитных линий имеет ряд

особенностей. Прежде всего, это связано с проверкой правильности отражения

на внебалансовых счетах открытых банком кредитных линий. Для этого

проверяются кредитовые обороты по счету 91301 “Открытые кредитные линии по

предоставлению кредитов”, на котором учитывается сам факт заключения

договора (соглашения) об открытии кредитной линии конкретному клиенту в

определенной сумме, в определенной валюте, на определенный срок. Следует

проверить, выполняется ли одновременно на ту же сумму проводка по кредиту

счета 91302 “Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов”

на сумму открытой кредитной линии.

Проверка правильности отражения в учете операций по выдаче кредита в

рамках открытой кредитной линии осуществляется путем изучения дебетовых

оборотов по внебалансовому счету 91302, поскольку при выдаче первого и

каждого последующего транша в рамках открытой кредитной линии на

соответствующую сумму уменьшаются внебалансовые обязательства банка (и

одновременно на соответствующую сумму возникают требования на балансовых

счетах). Проверка операций, связанных с отражением в учете выданного

кредита, полученного под него обеспечения, созданного под него резерва на

возможные потери, с начислением и получением процентов за пользование

кредитом и др., проводится в порядке, изложенном выше.

На следующем этапе необходимо проверить, выдавались ли последующие транши

в пределах максимальной, установленной соглашением суммы. Если кредитная

линия использована банком-заемщиком полностью, то при выдаче последнего

транша лицевой счет банка-заемщика на внебалансовом счете 91302 обнуляется,

в противном случае на нем остается кредитовое сальдо, равное по величине

“невыбранной” части открытой кредитной линии.

На заключительном этапе проверки необходимо проконтролировать

своевременность закрытия кредитной линии и правильность отражения этой

операции в бухгалтерском учете. Согласно Правилам (часть II, п.9.5.1) счет

91301 закрывается по истечении срока действия договора на открытие

кредитной линии и при исполнении заемщиком своих обязательств по этому

договору.

Следует также проверить, если кредит был предоставлен (и соответственно

погашен) в полной сумме, предусмотренной до говором, то закрыт ли лицевой

счет заемщика на внебалансовом счете 91302 (при выдаче последнего транша) и

не выполнялись ли дополнительные проводки по этому счету (их не должно

быть).

Если кредит был предоставлен не в полной сумме, то по лицевому счету

клиента-заемщика на внебалансовом счете 91302 будет оставаться кредитовое

сальдо, которое согласно п.9.5.1 Правил должно списываться после

прекращения выдачи кредита 3 счет заключенного договора об открытии

кредитной линии.

Порядок проверки просроченной задолженности по сумме основного долга и

процентам по кредиту, полученному в рамках договора кредитной линии,

осуществляется в порядке, аналогичном изложенному выше.

Особенности осуществления проверки операций кредитования в форме

овердрафта обусловлены следующими соображениями при заключении договора

банковского счета, в условиях которого (или дополнительным соглашением к

которому) предусматривается овердрафт по расчетному (текущему),

корреспондентскому счету клиента, должны открываться лицевые счета на

балансовых счетах второго порядка “Кредит, предоставленный при недостатке

средств на корреспондентском, расчетном (текущем счете (овердрафт)”

соответствующих балансовых счетов первом порядка (320, 321, 442—454). На

этих лицевых счетах должен осуществляться учет кредитов, предоставленных

клиентам по овердрафту.

Следует проверить, открывается ли одновременно с открытием

вышеупомянутого лицевого счета на балансе банка лицевой счет клиента-

заемщика на внебалансовом счете 91309 “Неиспользованные лимиты по

предоставлению кредита в виде овердрафта и “под лимит задолженности””, где

и отражается максимальная сумма, на которую может быть проведено

кредитование расчетного (текущего), корреспондентского счета клиента (лимит

кредитования).

Порядок проверки правильности отражения в учете операций кредитования по

овердрафту рассмотрим на примере договора о корреспондентских отношениях

между двумя банками, согласно которому банк-корреспондент (проверяемый

банк), ведущий счет ЛОРО банка-респондента, предоставляет последнему

возможность овердрафта в пределах определенной суммы, на определенный срок,

под определенный процент. Проверяя случаи списания средств с

корреспондентского счета ЛОРО банка-респондента сверх имеющихся на нем

средств или при их полном отсутствии, следует убедиться, что дебетовое

сальдо на счете 30109 в конце операционного дня перенесено на открытый

ранее банку-респонденту лицевой счет, что отражается в учете дебетованием

счета 32001 “Кредиты, предоставленные банкам при недостатке средств на

корреспондентском счете (овердрафт)”. Следует также проверить, уменьшается

ли одновременно с этим на ту же величину сумма неиспользованного лимита

кредитования, установленного договором, т. е. осуществляются ли расходные

операции по счету 91309 “Неиспользованные лимиты по предоставлению кредита

в виде овердрафта” (по лицевому счету банка-заемщика).

При проверке операций погашения кредита, предоставленного по овердрафту,

без нарушения обязательств по договору, следует убедиться, что лицевой счет

клиента-заемщика обнуляется (но не закрывается) и что одновременно с

погашением кредита восстанавливаются суммы неиспользованных лимитов

кредитования. Для этого проверяются кредитовые обороты по внебалансовому

счету 91309.

Если кредит по овердрафту погашается частями (по мере появления средств

на корсчете банка-заемщика), то следует проверить, осуществляется ли

восстановление сумм неиспользованных лимитов то же по частям, вплоть до

полного погашения в пределах установленного договором срока для погашения

кредита. Суммы, не погашенные в пределах установленного срока, должны

переноситься на счета по учету просроченной задолженности в установленном

порядке.

Проверяя своевременность закрытия счета 91309, следует руководствоваться

п. 9.5.1 части II Правил [1.31], согласно которому списание

неиспользованных лимитов кредитования производится при прекращении действия

договора (соглашения) о корреспондентских отношениях или возможности

предоставления кредита в виде овердрафта, т. е. независимо от факта

погашения банком-должником своих обязательств по договору.

На заключительном этапе следует проверить, если в течение установленного

договором срока для погашения кредита, возникшего по овердрафту,

обязательства банка-заемщика полностью не выполнены, то перенесена ли в

балансе банка эта задолженность на счета просроченной задолженности по

основному долгу в установленном порядке.

Процедура проверки правильности осуществления и отражения в учете

операций кредитования по овердрафту других клиентов (не банков)

осуществляется в аналогичном порядке, только при этом проверяется порядок

кредитования расчетных (текущих) счетов клиентов.

Проверка пассивных кредитных операций

В ходе аудита пассивных кредитных операций банков выполняются следующие

основные проверки:

соблюдения порядка оформления документов на получена кредита,

переоформления (пролонгирования) кредитных договоров;

правильности оформления и учета обеспечения получения кредитов;

правильности отражения в учете операций по получению и погашению

кредитов;

своевременности списания непогашенных кредитов на просрочку;

правильности отражения в учете операций по начислению и оплате процентов

за пользование кредитом;

своевременности списания неоплаченных процентов на просрочку;

правильности оформления и отражения в учете операций кредитования путем

открытия кредитных линий по получении кредитов;

правильности оформления и отражения в учете операций кредитования в форме

овердрафта.

Методика аудита пассивных операций межбанковского кредитования изложена для

банка, использующего “кассовый” метод признания доходов и расходов.

Проверка соблюдения порядка оформления документов на получение кредита

начинается с установления наличия генеральных соглашений с банками-

кредиторами, с которыми проверяемый банк сотрудничает на рынке МБК.

Проверяется также наличие;

нотариально заверенных копий уставов банков-кредиторов, их учредительных

договоров, свидетельств о регистрации, банковских лицензий, карточек с

образцами подписей и оттиском печати, балансов, расчетов экономических

нормативов и других документов, которыми обмениваются участники рынка МБК.

Проверяя полноту формирования досье по каждому генеральному соглашению,

особое внимание следует обратить на наличие дополнительных соглашений по

каждому полученному кредиту. Отсутствие дополнительных соглашений является

грубым нарушением порядка оформления пассивных кредитных операций.

Проверка переоформления (пролонгирования) кредитных договоров

основывается на том, что межбанковские кредиты, полученные в рамках

дополнительных соглашений и не погашенные в срок, должны быть

пролонгированы в установленном порядке. Не допускается заключение новых

дополнительных соглашений на получение кредита предусматривающих погашение

ссудной задолженности по ранее заключенным дополнительным соглашениям, без

реального движения денежных средств по корреспондентским счетам банка-

заемщика и банка-кредитора. При проверке случаев пролонгации дополнительных

соглашений на получение кредита в рамках генерального соглашения Необходимо

удостовериться, пролонгированы ли соответствующим образом договоры по

обеспечению исполнения кредита (договор поручительства, гарантии, залога и

др.).

В ходе проверки правильности оформления и учета обеспечения полученных

кредитов следует иметь в виду, что в качестве обеспечения полученных банком

МБК может служить: залог имущества, в том числе ценных бумаг;

поручительства третьих лиц; банковские гарантии. Процедура проверки

правильности оформления договоров залога, поручительств, гарантий

аналогична изложенной ранее (п. 9.2).

Для проверки правильности отражения в учете обеспечения полученных

кредитов используются данные аналитического и синтетического учета по

внебалансовым счетам: 91401 “Ценные бумаги, переданные в залог по

полученным кредитам”; 91404 “Гарантии, выданные банком”, отдельный сводный

лицевой счет “Гарантии других банков, выданные в качестве обеспечения

полученных кредитов”; 91405 “Имущество, переданное в залог по полученным

кредитам, кроме ценных бумаг”. Учет на этих счетах ведется в сумме

переданного обеспечения, т. е. в сумме выданной гарантии, поручительства,

залоговой стоимости переданного имущества.

Необходимо проверить, ведется ли учет поручительств, переданных банку-

кредитору в качестве обеспечения полученного кредита, на внебалансовом

счете 91404, на отдельном сводном лицевом счете “Поручительства третьих

лиц, выданные в качестве обеспечения полученных кредитов” (следует

напомнить, что на том же внебалансовом счете 91404 на отдельном сводном

лицевом счете “Собственные гарантии, выданные банком” ведете) учет выданных

банком собственных гарантий, когда он выступает гарантом, а не

принципалом).

В ходе проверки правильности отражения в учете операций т получению и

погашению кредитов прежде всего следует убедиться что кредиты получены и

погашены безналичным путем, что суммы основного долга в кредитных договорах

(дополнительных соглашениях) соответствуют данным аналитического учета на

cooтветствующих лицевых счетах.

При проверке используются данные аналитического и синтетического учета по

пассивным балансовым счетам: 312 “Кредиты, полученные кредитными

организациями от Банка России” 313 “Кредиты, полученные кредитными

организациями от кредитных организаций”, 314 “Кредиты, полученные от банков-

нерезидентов” по соответствующим счетам второго порядка в зависимости от

сроков получения кредитов; данные аналитическое и синтетического учета по

внебалансовым счетам 91401, 91404, 91405, а также выписки по

корреспондентскому счету в ЦБ РФ (если банк-заемщик и банк-кредитор не

имеют прямых корреспондентских связей) или по корреспондентскому счету в

банке-корреспонденте (если корсчет проверяемого банка открыт в банке-

кредиторе).

На выборку проверяется правильность отражения в учете сумм основного

долга по полученным кредитам и оприходование переданного по ним

обеспечения. При этом следует учесть, что имущество или ценные бумаги,

переданные в качестве залога, не списываются с баланса банка, а продолжают

там учитываться по соответствующей балансовой стоимости.

Следующим этапом проверки является установление своевременности и полноты

погашения полученного кредита и получения (возврата) предметов залога

(разблокирование бездокументарных ценных бумаг, находящихся в залоге,

получение по индоссаменту векселей и др.). При этом проверке подлежат

выписки по ссудным счетам 312, 313, 314; корреспондентским счетам кредитных

организаций в ЦБ РФ или в банках-корреспондентах.

Проверка своевременности списания непогашенных кредитов на просрочку

является важным разделом аудита пассивных кредитных операций. При проверке

используются данные аналитического и синтетического учета по пассивному

балансовому счету 317 “Просроченная задолженность по полученным

межбанковским кредитам” по счетам второго порядка: 01 - по кредитам,

полученным от Банка России, 02 - по кредитам, полученным от кредитных

организаций, 03 - по кредитам, полученным от банков-нерезидентов. Проверка

своевременности и полноты перенесения кредитов, не погашенных в срок, на

счета по учету просроченных ссуд осуществляется путем сопоставления

дебетовых оборотов по соответствующим счетам текущей задолженности и

кредитовых — по указанным выше балансовым счетам.

Особое внимание следует уделять проверке обоснованности дебетовых

оборотов по указанным балансовым счетам (31701 - 31703); они могут

осуществляться либо при погашении банком-заемщиком просроченной ссудной

задолженности, либо при закрытии кредитных договоров на основании договора

об отступном, договора новации, переуступкой права требования, зачетом

взаимных требований или на иных основаниях передачи права третьему лицу.

При проверке правильности отражения в учете операций по начислению и

оплате процентов за пользование кредитом следует руководствоваться

Положением № 39-П, согласно п. 3.5 которого проценты на привлеченные

денежные средства начисляются банком на остаток задолженности по основному

долгу, учитываемой на соответствующем лицевом счете, на начало

операционного дня. Таким образом, день фактического привлечения средств не

включается в период начисления процентов, а день закрытия отдельного

лицевого счета при исполнении банком обязательств по договору включается в

период начисления процентов в порядке, установленном Положением № 39-П.

При проверке своевременности начисления процентов и полноты отражения их

по счетам бухгалтерского учета следует руководствоваться пунктом 3.6

Положения № 39-П, согласно которому начисленные проценты подлежат отражению

в бухгалтерском учете не реже одного раза в месяц и не позднее последнего

рабочего дня отчетного месяца. Таким образом, если дата начала периода

начисления и дата уплаты начисленных процентов приходятся на один и тот же

месяц, то начисленные проценты в системном учете не отражаются, а их уплата

по сроку отражается сразу на счетах расходов 70201 “Проценты, уплаченные за

привлеченные кредиты” по соответствующей статье “Проценты, уплаченные за

полученные кредиты (срочные)”. В ходе проверки следует убедиться, что

перечисленные по сроку проценты за пользование кредитом отнесены на

расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в пределах

ставки ЦБ РФ по централизованным кредитным ресурсам плюс три пункта, сверх

этой величины - отнесены на расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу

по налогу на прибыль (Положение № 490, пп. 25, 27).

Если дата начала периода начисления и дата уплаты начисленных процентов

приходятся на разные месяцы, то при проведении проверки следует убедиться,

что в последний рабочий день месяца начисленные за истекший месяц проценты

отражены учете по кредиту счета 47426 “Обязательства банка по уплате про

центов” в корреспонденции со счетом 32802 “Предстоящие выплаты по

операциям, связанным с привлечением денежных средств по межбанковским

кредитам, депозитам и иным привлеченным средствам”.

При осуществлении проверки уплаты процентов за пользование кредитом

следует учесть, что по мере уплаты процентов, начисленных за истекший и

текущий месяцы, кредиторская задолженность, числящаяся на счете 47427

“Обязательства банка по уплате процентов” по лицевому счету ссуды,

погашается и одновременно сумма процентов, отнесенная при начислении на

счете 32802, должна переноситься на текущие расходы банка, т. е. в дебет

счета 70201 “Проценты, уплаченные за привлеченные кредиты” по статье

“Проценты, уплаченные за полученные кредиты (срочные)”. Следует проверить,

что они отнесены на расходы уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на

прибыль, в пределах ставки ЦБ РФ по централизованным кредитным ресурсам

плюс три пункта, а сверх этой величины — отнесены на расходы, не

уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Проверка своевременности списания неоплаченных процентов на просрочку

требует особого внимания. При этом процедура проверки правильности

отражения в бухгалтерском и налоговом учете просроченных процентов и

процентов за пользование просроченным кредитом имеет некоторые различия.

Для проверки своевременности перенесения не уплаченных в срок процентов за

пользование текущей ссудой на счета по учету просроченных процентов

используются данные аналитического и синтетического учета по пассивным

балансовым счетам: 47426 “Обязательства банка по уплате процентов” и 318

“Просроченные проценты по полученным межбанковским кредитам” по счетам

второго порядка: 01 - по кредитам, полученным от ЦБ РФ, 02 - по кредитам,

полученным от кредитных организаций, 03 - по кредитам, полученным от банков-

нерезидентов.

Проверяя правильность отражения просроченных проценте в бухгалтерском

учете, следует иметь в виду, что проценты, на численные в истекшем месяце,

списываются в кредит счета 31 “Просроченные проценты по полученным

межбанковским кредитам” с дебета счета 47426 “Обязательства банка по уплате

про центов” (с отдельного лицевого счета “Обязательства банка по уплате

процентов по привлеченным средствам без нарушения сроков”), В части

процентов, доначисленных с даты их отражения в балансе до даты отнесения на

счета по учету просроченных процентов, выполняется проводка по дебету счета

32802 кредиту счета 318.

Проверяя правильность отражения в учете операций погашения просроченных

процентов, следует убедиться, что суммы уплаченных процентов перенесены со

счета 32802 на текущие расходы банка по статье “Уплаченные просроченные

проценты”. Эти расходы уменьшают налогооблагаемую базу по налог на прибыль

в пределах ставки ЦБ РФ по централизованны кредитным ресурсам плюс три

пункта, а сверх этой величин не уменьшают указанную базу.

При проверке правильности отражения в учете начисления уплачиваемых

банком-заемщиком процентов за пользование просроченным кредитом следует

убедиться, что они начисляются порядке, установленном Положением № 39-П (п.

2.1 приложения 1), а при погашении задолженности по уплате процентов за

пользование просроченным кредитом сумма уплаченных процентов переносится со

счета 32802 на текущие расходы по статье “Проценты, уплаченные по

просроченным кредитам”. Для целей налогового учета следует проверить, не

уменьшали ли эти pacxоды налогооблагаемую базу по налогу на прибыль

проверяемого банка (Положение № 490, п. 74).

Если за нарушение сроков уплаты основного долга или процентов в кредитном

договоре предусмотрено взимание штрафе пеней, неустоек и других штрафных

санкций, то при осуществлении проверки следует иметь в виду, что их

начисление и учет производятся внесистемно до их уплаты. В момент

фактической уплаты их сумма относится в дебет счета 70206 “Штрафы, пени,

неустойки уплаченные” по статье 28106 “Нарушение кредитных депозитных

договоров”.

И еще одно существенное обстоятельство следует учесть при проверке

правомерности отнесения процентов, уплаченных по кредитным договорам, на

расходы банка: если в кредитном договоре предусмотрена запись: “С

изменением учетной ставки Щ РФ по централизованным кредитным ресурсам

меняется процентная ставка по настоящему договору”, то начисленные и

уплаченные проценты по таким договорам уменьшают налогооблагаемую базу по

налогу на прибыль исходя из ставки ЦБ РФ плюс три пункта на момент

начисления и уплаты процентов, если же такая запись не предусмотрена, то

исходя из ставки ЦБ РФ плюс три пункта, действующей на момент заключения

кредитного договори

В ходе проверки правильности оформления и отражения в учете операций

кредитования путем открытия кредитных линий по получению кредитов следует

руководствоваться Положением 54-П (п. 2.2.“2”). В нем определен порядок

предоставления (размещения) банком средств путем открытия клиенту кредитной

Страницы: 1, 2, 3, 4