Дипломная работа: Роль и пути оптимизации упрощенной системы налогообложения

Итак, сумма полученных за отчётный период доходов от предпринимательской деятельности:

133 000 руб. = 50 000 + 45 000 + 38 000 (из Книги учёта).

То есть налоговая база для исчисления единого налога 133 000 руб.

Сумма исчисленного за отчётный период единого налога составит:

7 980 руб. = 133 000 * 6%: 100%

Налогоплательщики, исчисляющие единый налог с доходов, сумму налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, уменьшают на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Спорной является ситуация в отношении того, на сумму каких именно взносов на обязательное пенсионное страхование - начисленных или уплаченных - уменьшать сумму единого налога. Нормы главы 26.2 НК РФ говорят - «уплачиваемых за этот же период времени». Но это может быть как начисленные взносы, они ведь тоже уплачиваются за этот же период времени, а могут быть именно уплаченные взносы.

Замечу, что в отношении уменьшения единого налога на сумму пособий по временной нетрудоспособности такого ограничения не предусмотрено.

В I квартале индивидуальным предпринимателем были перечислены страховые взносы на ОПС в виде фиксированных платежей за себя и за работников в размере 2 060 руб. (500 руб. – за январь, 600 руб. – за февраль, 960 руб. – за март) и выплачены работникам пособия по временной нетрудоспособности в размере 800 руб. (в том числе 500 руб. за январь и 300 руб. за февраль – за счёт средств работодателя).

В I квартале индивидуальный предприниматель вправе уменьшить сумму единого налога на всю сумму уплаченных за отчётный период (январь, февраль, март) страховых взносов на ОПС в размере 2 060 руб. (500 + 600 + 960), так как она составляет менее 50% от суммы исчисленного налога (7 980 руб. * 50% = 3 990 руб.), а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счёт средств работодателя, в размере 800 руб.

Сумма единого налога, подлежащая уплате по итогам отчётного периода

7 980 руб. – 2 060 руб. – 800 руб. = 5 120 руб.

В случае если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Но необходимо учесть, что налоговый период по единому налогу - это год, и поэтому налоговая база определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Если Петров А.А. перешел на УСНО, и выбрал объект налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (ставка 15 %).

Индивидуальный предприниматель имеет:

— компьютер первоначальной стоимостью 16 000 руб., срок службы которого составляет 5 лет. Он используется 10 месяцев, сумма ее износа — 2667 руб.;

— факс стоимостью 3000 руб.

Сумма доходов, полученных от предпринимательской деятельности за отчётный период 133 000руб.

Сумма произведённых расходов за отчётный период 127827руб. А также в состав расходы включаются страховые взносы в ПФ РФ и оплата пособий по временной нетрудоспособности. То есть 127827+ 2 060 + 800 = 130 687 руб.

Разница между суммой полученных предпринимателем за отчётный период доходов и суммами произведённых им расходов за отчётный период составляет 2313 руб. (133 000 – 130 687). То есть 2 313 руб. – это налоговая база для исчисления единого налога.

Сумма исчисленного единого налога составляет: 2313 руб. * 15%: 100% = 347 руб.

Налогоплательщики, уплатившие после представления налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН за соответствующий налоговый период, сумму страховых взносов на ОПС за последний месяц истекшего отчетного (расчетного) периода либо за предыдущие отчетные периоды по страховым взносам, вправе уточнить свои налоговые обязательства по единому налогу за истекший налоговый период, представив в установленном порядке в налоговые органы уточненные налоговые декларации по единому налогу. При этом сумма страховых взносов на ОПС в виде фиксированного платежа учитывается налогоплательщиками — индивидуальными предпринимателями в тех налоговых периодах по единому налогу, в которых она была ими фактически уплачена.

Налогоплательщики — индивидуальные предприниматели, уплатившие сумму страховых взносов на ОПС в виде фиксированного платежа за истекший год после 31 декабря, вправе включить данную сумму страховых взносов в налоговую декларацию по упрощённой системе налогообложения за IV квартал истекшего года либо уточнить свои налоговые, обязательства по единому налогу за указанный налоговый период, представив в установленном порядке в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по единому налогу.

Петров А.А. заплатил авансовые платежи в следующие сроки: 25 апреля; 25 июля; 25 октября. А налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, Петров А.А. уплатил не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. А вот уплату единого налога ПБОЮЛ по закону необходимо произвести 31 марта, как и юридическим лицам.

Срок уплаты налога индивидуальными предпринимателями, а именно, не позднее 30 апреля.

Какой объект налогообложения выгоднее для индивидуального предпринимателя — доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов? Вернемся к примеру. Сумма единого налога, если объектом налогообложения выбраны доходы, составила 5 120 руб. В случае, когда объектом налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов, сумма налога составила 347руб. Очевидно, в данном случае выбор второго варианта объекта налогообложения выгоднее с точки зрения размера уплачиваемого налога. В то же время использование этого варианта делает учет более трудоемким: каждый расход должен входить в закрытый перечень, быть экономически обоснованным.

Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых он применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Минимальный налог уплачивается налогоплательщиками, выбравшими в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов, в случае, если сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. В соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ он составляет 1 процент от суммы полученного налогооблагаемого дохода. Минимальный налог рассчитывается только по итогам налогового периода (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

Налогоплательщиком по итогам 2008 года получены доходы в сумме 300 000 руб., а также понесены расходы в сумме 290 000 руб.

Сумма единого налога:

(300 000 руб. – 290 000 руб.) * 15%: 100% = 1 500 руб.

Сумма минимального налога: 300 000 руб. * 1%: 100% = 3 000 руб.

Учитывая, что сумма исчисленного в общем порядке единого налога оказалась меньше суммы исчисленного минимального налога, налогоплательщик осуществляет уплату минимального налога в сумме 3 000 руб.

2.4 Оценка риска оптимизации УСН. Арбитражная практика

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, могут потерять право на применение этого специального режима, если превысят предельный размер доходов, определяемый по итогам отчетного (налогового) периода в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.

Иными словами, для того чтобы продолжать применение УСН, необходимо контролировать, чтобы доходы не превысили лимит: 26,8 млн руб. - в 2008 г., 30,76 млн руб. - в 2009 г., 60млн руб. – в 2010г. Для этого часто применяется договор комиссии: вместо договора поставки с продавцом товара плательщик УСН оформляет договор комиссии, в рамках которого он действует в роли посредника, а поставщик является комитентом.

Использование такой схемы позволяет продолжать применение УСН, так как для целей налогообложения посредник учитывает только комиссионное вознаграждение согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ.

Замечу, что в Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (в ред. от 14.10.2008 N ММ-3-2/467@), выделяется среди 12 критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, следующий критерий: деятельность налогоплательщика построена на основе посреднических договоров, которые заключены без наличия разумных экономических причин (отсутствие деловой цели).

Поэтому безопасность данной схемы обеспечивается следующим образом.

1. Доказывается экономическая оправданность применения договора комиссии, так как претензии налогового органа могут быть основаны на получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

2. Указывается вознаграждение посредника при оформлении договора, так как в противном случае налоговый орган может рассчитать налоги исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам.

3. Рассчитывается отклонение от рыночной цены, так как цена на продукцию, реализуемую через посредника, в соответствии со ст. 40 НК РФ не должна отклоняться более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

При определении рыночных цен используются цены в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, то есть, сопоставляя рыночные цены, нужно учитывать, что различие в экономических условиях существенно не будет влиять на цену таких товаров, работ или услуг. Необходимо сравнивать такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2003 N Ф04/5017-1468/А46-2003, ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2005 N А56-23251/04), а также иные условия, влияющие на цены.

Кроме указанных признаков, согласно арбитражной практике взаимозависимыми признаются лица, обладающие следующими признаками взаимозависимости:

-  организации, учредителями которых являются одни и те же граждане (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71);

-  руководитель юридического лица - покупателя, являющийся учредителем юридического лица - продавца (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71);

-  организации, учредители которых состоят в зарегистрированном браке (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.03.2004 N А78-3354/03-С2-20/119-Ф02-616/04-С1);

-  юридическое лицо (арендатор) и физическое лицо (арендодатель), являющиеся учредителем и коммерческим директором юридического лица (арендатора).

В отношении определения понятия "непродолжительный период времени" Минфин России в Письме от 24.07.2008 N 03-02-07/1-312 указал, что для каждой сферы деятельности таким периодом может считаться период различной длительности. Это зависит от специфики конкретного бизнеса: вида товара, сезонности, сроков годности, колебаний потребительского спроса и т.д. Однако на практике налоговые органы обычно приравнивают "непродолжительный период времени" к налоговому периоду по конкретному налогу.

Что касается арбитражной практики, то примеры разнообразны. Например, в одном из рассматриваемых дел суд решил, что 11 месяцев не является непродолжительным периодом, поэтому доначисление налогов по арендной плате неправомерно (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2006 N А33-20135/05-Ф02-3447/06-С1).

Если налогоплательщик заключил только одну сделку по определенному товару (работе, услуге), то контроль цен невозможен [Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2005 N Ф04-4958/2005(13360-А70-32)].

Рассмотрим арбитражную практику по спорным вопросам применения посреднических договоров:

-  Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2007 N Ф09-792/07-С2. Налоговый орган предъявил иск налогоплательщику и попытался переквалифицировать договор комиссии в договор купли-продажи. Суд вынес решение, что договор комиссии не может быть переквалифицирован, потому что в документах было указано, что комиссионер не является собственником продукции, в отношении которой он заключает сделку, следовательно, данное имущество является собственностью комитента. Все понесенные расходы были подтверждены комиссионером первичными документами, которые соответствовали требованиям законодательства. Отсутствовала взаимозависимость предпринимателя и его контрагента;

-  Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.09.2006 N А56-37798/2005. Налоговый орган попытался доначислить налоги налогоплательщику на основании подозрений во взаимозависимости. Судьи приняли решение, что, помимо доказательств взаимозависимости контрагентов, необходимо еще проверить правильность применения цен по сделкам в соответствии со ст. 40 НК РФ. Налоговый орган не воспользовался этим правом.

При анализе вариантов применения налоговой оптимизации следует учитывать решения арбитражных судов. Также на это обращают внимание и налоговые инспекторы, так как в Письме ФНС России от 14.09.2007 N ШС-6-18/716@ "О порядке применения разъяснений Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" говорится о том, что если у налогового органа отсутствуют основания полагать, что рассмотрение дела в суде закончится в пользу налогового органа, то в целях избежания потерь бюджета, связанных с уплатой налоговыми органами процентов, начисленных в порядке, предусмотренном ст. 79 НК РФ, а также расходов по оплате государственной пошлины при рассмотрении указанных дел в суде, налоговый орган может учитывать сложившуюся в регионе судебно-арбитражную практику по аналогичным вопросам и схожим обстоятельствам.

Практика показывает, что налоговые органы внимательно следят за тем, чтобы доходы налогоплательщиков, применяющих УСН, не превышали установленную НК РФ предельную сумму. В случае превышения налогоплательщиком лимита доходов ему доначисляются суммы налогов, подлежащих уплате согласно общему режиму налогообложения (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.05.2007 N Ф08-2251/2007-911А по делу N А01-1566/2006-11).

Часто для того, чтобы избежать превышения лимита при УСН, используются схемы, состоящие из двух и более организаций, применяющих данный специальный налоговый режим. Между ними заключается договор о совместной деятельности.Данный договор позволяет распределять величину дохода таким образом, чтобы выручка каждого участника договора не превышала установленный лимит. Имеются недостатки использования этой схемы: эти налогоплательщики обязаны применять в качестве объекта налогообложения "доходы за вычетом расходов", а также использовать ставку 15% в отношении прибыли от совместной деятельности.

Существует схема, позволяющая экономить на налогах на прибыль и на имущество. Для этого используется организация, применяющая УСН и сдающая в аренду основные средства.

Суть этой схемы заключается в том, что налогоплательщик «Б» покупает основные средства и передает их в аренду налогоплательщику «А». Эта схема позволяет экономить на налоге на имущество, потому что налогоплательщик «Б», применяющий УСН, данный налог не уплачивает в соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ. У налогоплательщика «А» эта схема позволяет снизить налог на прибыль, поскольку в составе расходов можно учесть арендные платежи в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Эта схема имеет как свои плюсы, так и свои минусы. Недостаток схемы заключается в том, что налоговый орган может признать основной целью сдачи в аренду объектов основных средств минимизацию налогов и взыскать с налогоплательщиков сумму недоимки и штрафные санкции.

Для того чтобы не вызывать претензий у налоговых органов, налогоплательщики не должны быть взаимозависимыми (ст. 20 НК РФ). Также имеет значение, как основные средства поступают к налогоплательщику «Б», применяющему УСН. Если основным видом деятельности налогоплательщика «Б» является сдача имущества в аренду, а никакой рекламы в целях привлечения клиентов не делается и налогоплательщик «А» является единственным клиентом, у налогового органа также могут возникнуть претензии.

Приведу несколько выводов арбитражных судов, которые отменили в

2008 г. решения налоговых органов о пересчете цены сделок (с использованием сопоставимых цен) при заключении договоров аренды:

-  сдача в аренду здания по слишком низкой цене связана с тем, что в помещении шел ремонт, а в здании, арендную плату за которое использовали для сравнения, ремонтные работы не велись;

-  договоры о сдаче имущества в аренду были заключены соответственно на 11 месяцев и 18 лет, поэтому цена аренды несопоставима;

-  налоговая инспекция не может применять для сопоставления с ценой сделки стоимость аренды, указанную в справке комитета земельных и имущественных отношений, так как указанная цена не является рыночной.

Налогоплательщики, применяющие УСН и использующие схемы оптимизации налогов, попадают под пристальное внимание налоговых органов. Например, ФНС России рекомендует проверять следующих предпринимателей, применяющих УСН:

-  выбравших в качестве объекта налогообложения "доходы за вычетом расходов", если расходы превысили 90% от доходов, или если в налоговой отчетности показываются убытки, или если размер налога почти равен 1% от доходов (размер налога приближен к размеру минимального налога);

-  несвоевременно выполняющих требования налоговых органов о представлении документов;

-  работающих в высокодоходных отраслях (туризм, торговля), у которых темп роста выручки меньше темпа роста потребительских цен;

-  выписывающих счета-фактуры налогоплательщикам, применяющим общий режим налогообложения.

Зная о том, что налогоплательщики, совершающие названные операции, подлежат особому контролю со стороны ФНС России, предпринимателям следует проверять все положения договоров и характеристики участников хозяйственных операций, с тем чтобы обеспечить защиту от налоговых претензий.

Это касается и доказательств отсутствия взаимозависимости лиц - участников сделки (ст. 20 НК РФ), и применения цен, близких к рыночным, или обоснования причин отклонения цен от рыночных (ст. 40 НК РФ), и других названных выше обстоятельств.

Глава 3. Основные направления оптимизации применения упрощённой системы налогообложения

3.1 Налоговое планирование и оптимизация налогообложения

Каждый предприниматель знаком с понятием налогообложения. Грамотная и обоснованная финансовая стратегия требует проведения мероприятий по налоговому планированию и оптимизации налогообложения. Планирование налогов включает в себя ряд мероприятий, которые позволят снизить уровень налогов. Как правило, эти меры представляют собой законные способы снижения и оптимизации налогообложения. Необходимость налогового планирования заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает те или иные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает различные методы для исчисления налоговой базы и предлагает налогоплательщикам различные налоговые льготы, если они будут действовать в желательных властным органам направлениях.

Кроме того, налоговое планирование обусловлено заинтересованностью государства в предоставлении налоговых льгот в целях стимулирования какой-либо сферы производства, категории налогоплательщиков, регулирования социально-экономического развития.

Налоговое планирование («tax planning») - это совокупность плановых действий налогоплательщика, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом согласно действующему законодательству. При этом планирование осуществляется в целях оптимизации налоговых платежей, минимизации налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышения объема оборотных средств, увеличения реальных возможностей для дальнейшего развития предпринимательской деятельности, повышения уровня эффективности ее работы. Налоговое планирование следует производить не после осуществления какой-либо хозяйственной операции или

по прошествии налогового периода, а до него, то есть заблаговременно. Как минимум налоговое планирование должно начинаться на стадии подготовки к заключению любого договора, так как уже тогда предприниматель должен учитывать, какие налоги и в каком объеме придется заплатить впоследствии.

Сущность его выражается в признании за каждым налогоплательщиком права применять все допустимые законами средства, приемы и способы (в том числе и пробелы в законодательстве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств.

Бывает, что налоговое планирование выходит за рамки оптимизации налоговой нагрузки и законных способов, тогда планирование уже становится банальным уклонением от уплаты налогов. Его также именуют "использование налоговых схем". Граница между налоговым планированием и злостным уклонением определяется целями налогоплательщика. Если налоговая экономия сопутствует хозяйственному результату, то налоговые последствия следует устанавливать исходя из формы сделки. Но если налогоплательщик действовал не для достижения хозяйственного результата, а исключительно в целях уменьшения налоговых платежей, то это свидетельствует о несоответствии сделки российскому законодательству по мотивам заключения ее с целью уклонения от уплаты налога. Сделка, дающая ее сторонам налоговые преимущества, но не направленная на достижение определенной деловой цели, вполне может быть признана недействительной. То есть вывод: налоговая экономия не должна признаваться деловой целью сделки.

Чтобы планирование было эффективным и законным, необходимо, чтобы все плановые мероприятия были индивидуально направленными и носили адресный характер. В то же время налоговое планирование должно применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов.

Выделяют следующие виды налогового планирования:

-  перспективное налоговое планирование - это проведение активной налоговой политики с целью избежания финансовых рисков и минимизации негативного влияния налогообложения на процесс достижения стратегических целей.

-  текущее налоговое планирование - это оптимизация налоговых выплат в отчетном году с использованием допустимых законодательством средств, способов и приемов.

Для эффективного налогового планирования необходимы несколько составляющих, а именно: определение основных принципов; анализ проблем и постановка задач; определение основных инструментов, которые может использовать налогоплательщик; создание схемы; осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Исходя из необходимости сочетания, целесообразности и недопустимости неправомерности основные принципы налогового планирования могут быть определены следующим образом:

-  соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования;

-  снижение совокупных налоговых обязательств в результате применения инструментов налогового планирования;

-  использование возможностей, предоставляемых законодательством; и

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6